۲-۲-۱ بیانیه ی شماره ی ۲ هیات استانداردهای حسابداری مالی(FASB)

در بیانیه ی شماره ۲ هیات استانداردهای حسابداری مالی ویژگی های کیفی اطلاعات حسابداری مورد بحث قرار گرفته است . اصطلاح ویزگی های کیفی اطلاعات در بیانیه ی شماره ی ۴ هیات اصول حسابداری(۴#APB ) نیز به کار رفته است اما مفاهیمی که در بیانیه ی شماره ی ۲ مطرح شده بر گزارش ASOBAT مبتنی است . خلاصه ای از ویژگی های کیفی مطروحه در بیانیه ی شماره ۲ را می توان به صورت نمودار صفحه بعد ارائه نمود . در صدر نمودار بالا تصمیم گیرندگان قرار دارند که تامین اطلاعات مورد نیاز آن ها توسط حسابداری مالی مورد تأکید قرار گرفته است . با توجه به توان درک استفاده کنندگان از صورت‌های مالی قابل فهم بودن اطلاعات به عنوان یکی از ویژگی های خاص استفاده کنندگان مطرح شده است . قابل فهم بودن یکی از ویژگی هایی است که تحت تاثیر تهیه کنندگان اطلاعات مالی و استفاده کنندگان از این اطلاعات قرار می‌گیرد . قبل از طرح قابل فهم بودن محدودیت فراگیر فزونی منافع از اطلاعات بر مخارج تهیه ی ان مطرح شده است . این ویژگی که یکی از اجزای با اهمیت و ضروری چارچوب نظری است در عین حال مشکل ترین بخش این چارچوب از لحاظ کاربرد عملی محسوب می شود . زیرا به دست آوردن معیار کمی برای منافع و مخارج دشواری بسیاری دارد . علاوه بر این حدود شمول مخارج تهیه ی اطلاعات نیز سوالی است که به سختی می توان پاسخ داد . مربوط بودن یکی از ویژگیهایی است که از گزارش ASOBAT گرفته شده است . اطلاعات مربوط قاعدتا باید استفاده کنندگان را در ارزیابی نتایج گذشته – حال و پیش‌بینی رویدادهای آتی یاتائید انتظارات آنان یاری کند . ویژگی مربوط بودن دو جنبه ی اصلی یعنی سودمندی در پیش‌بینی و سود مندی در ارزیابی و یک جنبه ی فرعی یعنی به موقع بودن دارد . سودمندی در پیش‌بینی و سودمندی در ارزیابی از ‌هدف‌های‌ تامین اطلاعات مفید برای پیش‌بینی جریان وجوه نقد در آینده و حسابدهی منبعث شده است .

قابلیت اعتماد نیز مشتمل بر سه بخش قابلیت تأیید. ارائه ی معتبر . و بی طرفی است . منظور از قابلیت تأیید میزان اتفاق نظر میان اندازه گیران مختلف می‌باشد. با این ترتیب این بخش با تئوری اندازه گیری ارتباط دارد و قابلیت اندازه گیری کمی را نیز دارد . اما در بیانیه شماره دو میزان اتفاق نظر و قابلیت تأیید مشخص نشده است . منظور از ارائه معتبر اطلاعات گزارش ارزشهایی است که معرف خاصه های مورد اندازه گیری باشد . برخی از اندازه گیری ها می‌تواند علی‌رغم داشتن قابلیت تأیید بالا ارائه ی معتبر اطلاعات به شمار نیاید . مثلا به کارگیری روش یکنواخت محاسبه ی استهلاک یک قلم دارایی قابلیت تأیید نسبتا زیادی دارد اما ارزش‌های دفتری به دست آمده ممکن است ارائه ی معتبری از ارزش اقتصادی دارایی مورد بحث محسوب نشود . ‌بنابرین‏ امکان بروز تضاد بین قابلیت تأیید و ارائه ی معتبر اطلاعات وجود دارد . در این گونه موارد لازم است که تعادل نسبی بین این ویژگی ها برقرار شود . لازم به یادآوری است که لزوم برقراری تعادل نسبی نه تنها بین اجزای ویژگی‌های مربوط بودن و قابلیت اعتماد وجود دارد بلکه به دلیل امکان بروز تضاد بین خود ویژگی های مربوط بودن و قابلیت اعتماد برقراری تعادل نسبی بین این دو نیز ضرورت دارد . مثلا ارزش‌های جاری در مقایسه با ارزش‌های تاریخی ممکن است برای مقاصد پیش‌بینی مربوط تر باشد اما ارزش‌های تاریخی مسلماً قابلیت تأیید بیشتری دارد . منظور از بی طرفی این است که در فرایند تدوین استانداردهای حسابداری باید بر ویژگی های مربوط بودن و قابلیت اعتماد تأکید شود و آثار این استانداردها بر ‌گروه‌های مختلف استفاده کننده اطلاعات مورد توجه قرار نگیرد . به بیان دیگر صورت‌های مالی باید آنچه را که هست گزارش کند نه آنچه را که ‌گروه‌های مختلف مانند سهام‌داران یا مدیریت به گزارش آن تمایل دارند . اگرچه محافظه کاری در نمودار مربوط به ویژگی های کیفی مطرح نشده است اما این مفهوم تحت عنوان میثاق مطرح شده است . در بیانیه ی شماره ی دو ارائه ی ارزش‌های کمتر از واقع برای داراییها و سود یا ارائه ی ارزش‌های بیش از واقع تأیید نشده است . ارائه ی عمدی ارزش‌های کمتر از واقع با ویژگی های ارائه ی معتبر – بی طرفی و مربوط بودن در تضاد قرار می‌گیرد . مفهوم محافظه کاری در واقع نیاز به احتیاط را در گزارشگری القا می‌کند و به استفاده کنندگان اطلاع می‌دهد که ابهامات و مخاطرات در چه مواردی وجود دارد . ‌بنابرین‏ مفهوم محافظه کاری می‌تواند با مفهوم افشا مرتبط شود که علی‌رغم واجد اهمیت بودن آن در بیانیه ی شماره ی دو مطرح نشده است . همچنین قابلیت مقایسه و ثبات رویه نتیجه ی به کارگیری یک چارچوب نظری مناسب است و نمی توان آن را بخشی از چارچوب نظری محسوب کرد . در ارتباط با مفهوم اهمیت نیز می توان این سوال را مطرح کرد که آیا ارزش یک قلم به اندازه ای هست که بتواند بر تصمیمات استفاده کنندگان تاثیر بگذارد یا خیر . مفهوم اهمیت در حرفه ی حسابداری به ‌عنوان یک مفهوم کمی مطرح بوده است و به کارگیری آن به ‌عنوان یک ویژگی کیفی توسط حرفه جای بحث دارد . علاوه بر این مفهوم اهمیت مفهومی نسبی است که نمی توان آن را به طور مطلق به کار گرفت . اغلب تحقیقات انجام شده در این زمینه نیز نسبی بودن این مفهوم را مد نظر قرار داده است .

۲-۲-۲ اندازه گیری کیفیت اطلاعات حسابداری بر مبنای دقت اطلاعات حسابداری

در اغلب موارد دو واژه ی کمیت و کیفیت متضاد و مخالف یکدیگر بوده اند و یکی از تفاوت هایی که می توانستیم ‌در مورد آن ها قائل شویم مسئله ی اندازه گیری بود یعنی اینکه یک صفت کمی را می توان اندازه گیری کرد و آن را به کمک عدد و رقم بیان نمود اما یک صفت کیفی غیر قابل اندازه گیری و غیر قابل بیان بر اساس عدد و رقم است . اما در دانش حسابداری پژوهشگران توانسته اند در دهه ی اخیر کیفیت اطلاعات حسابداری (ویژگی های کیفی ) را اندازه گیری نمایند و این امر باعث می شود واژه ی کیفیت و مطلوبیت دردانش حسابداری کمی متفاوت تر از علوم و فنون دیگر باشد . تا کنون چند فرمول برای اندازه گیری کیفیت اطلاعات حسابداری ارائه شده است که مهمترین آن ها عبارتند از : وردی و راج گوپال که درتحقیق حاضر از فرمول ارائه شده توسط راج گوپال برای اندازه گیری کیفیت اطلاعات حسابداری مبتنی بر ارزش‌های تاریخی و اطلاعات حسابداری مبتنی بر ارزش های تعدیل شده به واسطه ی تورم استفاده می‌کنیم . البته لازم به توضیح است که که روابط موجود برای اندازه گیری کیفیت اطلاعات حسابداری به صورت تک تک تمام ویژگی های کیفی اطلاعات حسابداری را اندازه گیری نمی کنند بلکه مبنا و معیار اساسی اندازه گیری کیفیت اطلاعات حسابداری دقت اطلاعات حسابداری می‌باشد . یعنی هر چه قدر دقت اطلاعات حسابداری بیشتر باشد کیفیت اطلاعات حسابداری نیز بیشتر است .

۲-۲-۳ بررسی چند مدل برای اندازه گیری کیفیت گزارشگری مالی

۱)دیچاو و دیچو و همچنین فرانسیس و همکاران کیفیت ارقام تعهدی را به عنوان کیفیت گزارشگری مالی معرفی نمودند و برای اندازه گیری کیفیت گزارشگری مالی از آن استفاده نمودند .رابطه ی معرفی شده توسط آن ها به شرح زیر می‌باشد :

رابطه (۲-۶)